Patrimoine

Patrimoine

Résidence principale et plus-values immobilières : les conditions de l'exonération

Plusieurs décisions de jurisprudence récentes apportent un éclairage intéressant sur les conditions requises pour pouvoir se prévaloir de l’exonération des plus-values immobilières au titre de la résidence principale.

Le bénéfice du régime de faveur dont bénéficie la résidence principale au regard de l’impôt sur les plus-values immobilières suppose la réunion d’un certain nombre de conditions (CGI art. 150 U, II.1°).

Le logement cédé doit constituer la résidence « habituelle et effective » du contribuable :

La résidence principale du contribuable s’entend de sa résidence habituelle., c’est-à-dire du logement dans lequel il réside la plus grande partie de l’année. Par ailleurs, l’occupation d’un logement à titre de résidence principale supposant une certaine permanence, la qualité de résidence principale ne saurait être reconnue à un logement occupé de façon temporaire (par exemple, un appartement occupé par son propriétaire pendant la durée des travaux effectués sur un logement dans lequel il envisage de s’installer).

Cela étant, aucun délai d’occupation particulier n’est actuellement requis. Il s’agit là d’une différence notable par rapport à l’état du droit antérieur au 1^er janvier 2004 qui, dans certaines circonstances, subordonnait le bénéfice de l’exonération à une occupation de celui-ci à titre de résidence principale pendant au moins 5 ans.

Dans ce contexte, la Cour administrative d’appel de Douai puis celle de Paris ont récemment été amenées à juger que, l’occupation effective de son logement à titre de résidence principale étant établie, le contribuable pouvait se prévaloir de l’exonération alors même que cette occupation n’avait duré que 6 mois ou 8 mois (CAA Douai 6 février 2018, n° 16DA01692 ; CAA Paris 21 février 2018, n°17PA00527). Un an auparavant, la Cour administrative de Bordeaux se prononçait dans le même sens à propos d’un logement occupé pendant 12 mois par son propriétaire (CAA Bordeaux 9 mars 2017, n° 15BX01833).

Le logement cédé doit en principe constituer la résidence principale du contribuable « au jour de la cession » :

Ainsi, le bénéfice de l’exonération ne peut être revendiqué pour un logement qui, postérieurement à son occupation à titre de résidence principale, ou bien a été donné en location, ou bien a été mis gratuitement à la disposition de tiers, ou bien encore a été utilisé par son propriétaire comme résidence secondaire ou laissé sans affectation particulière au moment de la vente. En revanche, un logement ne perd pas sa qualité de résidence principale « au jour de la cession » du seul fait qu’il était devenu vacant à la date en question.

La jurisprudence et la doctrine administrative sont en effet d’accord pour considérer que l’exonération doit s’appliquer à un logement occupé à titre de résidence principale jusqu’à sa mise en vente dès lors que le délai d’inoccupation s’étant écoulé entre la mise en vente et la cession effective de ce logement peut être regarder comme « normal ». Le respect de cette condition s’apprécie au vu des « diligences » accomplies par le cédant pour mener à bien la vente dans les meilleurs délais et en tenant compte tenu des caractéristiques du logement et du contexte local. En tout état de cause, le délai d’inoccupation est considéré comme « normal » par l’administration dès lors qu’il n’excède pas un an (BOFiP-RFPI-PVI-10-40-10-§ 180-12/08/2015).

Mais l’exonération est susceptible de s’appliquer en cas de dépassement de ce délai si le contribuable justifie de l’accomplissement de toute les « diligences » nécessaires pour trouver un acquéreur. Ainsi, dans un arrêt récent, après avoir relevé que le contribuable avait, d’une part, donné mandat à plusieurs agences immobilières et, d’autre part, fixé son prix initial à un niveau conforme à l’état du marché du secteur concerné, la Cour administrative d’appel de Douai a considéré que le délai de 28 mois séparant la mise en vente du logement de sa cession effective ne faisait pas obstacle au bénéfice de l’exonération (CAA Douai 10 avril 2018, n° 16DA01239).

Des mesures de tempérament ont, par ailleurs, été prises en faveur, d’une part, des contribuables séparés ou divorcés et, d’autre part, des personnes installées dans un établissement pour personnes âgées ou handicapées. Alors qu’une application littérale des textes conduirait à exclure du bénéfice de l’exonération les conjoints, partenaires d’un Pacs ou concubins ayant quitté le logement commun, l’administration les autorise à s’en prévaloir dès lors que ce logement est resté occupé par leur ex-conjoint, ex-partenaire ou ex-concubin jusqu’à sa mise en vente et que sa cession effective est intervenue dans un délai « normal » après celle-ci (BOFiP-RFPI-PVI-10-40-10-§ 260-12/08/2015).

De leur côté, sous réserve de ne pas dépasser un certain seuil de revenus, les contribuables installés dans un établissement pour personnes âgées ou handicapées peuvent se prévaloir de l’exonération en cas de cession de leur ancienne résidence principale dans un délai inférieur à 2 ans après leur installation dans cet établissement (CGI art. 150 U, II.1° ter).

L’exonération d’impôt sur les plus-values s’étend aux annexes du logement :

Sous réserve de pouvoir être considérées comme des dépendances « immédiates et nécessaires » du logement lui-même, les annexes bénéficient de l’exonération de plus-values immobilières accordées à la résidence principale (CGI art. 150 U, II.3°).

Si comme les chambres de service situées dans le même immeuble que la résidence principale ainsi que les garages situés à moins d’un kilomètre de celle-ci (BOFiP-RFPI-PVI-10-40-10-§ 360-12/08/2015), les terrains qui l’entourent sont en principe exonérés, il n’en va pas de même s’ils sont vendus en tant que terrains à bâtir.

L’administration, récemment suivie par la Cour administrative d’appel de Nantes (CAA Nantes 19 avril 2018, n° 16NT03982), considère, en effet, que le fait que des terrains soient vendus en tant que terrains à bâtir, c’est-à-dire sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application des documents d’urbanisme, exclut qu’il puissent être regardés comme des dépendances « immédiates et nécessaires ». Les terrains à bâtir ne sont pas indispensables à l'utilisation de la résidence principale. De la même façon, lorsque le terrain cédé, adjacent à la parcelle sur laquelle se trouve édifiée la maison qui constitue la résidence principale, dispose d'un accès indépendant et distinct (terrain séparé de la maison par un muret ponctué de portiques), il ne peut être regardé comme une dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale (CAA Bordeaux 8 février 2018, n°16BX00014).

Pour bénéficier de l’exonération, les dépendances « immédiates et nécessaires » doivent être cédées simultanément avec la résidence principale. Il n’est cependant pas nécessaire qu’il y ait réellement concomitance. En effet, ces biens peuvent bénéficier de l’exonération d’impôt sur les plus-values même s’ils font l’objet d’une cession auprès d'acquéreurs distincts. En pareille situation, sous réserve d’intervenir dans un délai « normal », la cession de la résidence principale et celle des dépendances sont considérées comme simultanées.